Налог на прибыль по ставке 0 процентов у рыбхозов

Из нее следовало, что налог по льготной ставке могут уплачивать хозяйства, которые производят сельхозпродукцию, занимаются первичной или последующей переработкой при условии, что доля выручки от ее реализации составляет не менее 70 процентов от общего дохода. А также градо- или поселкообразующие рыбохозяйственные организации при условии, что:

• в общем доходе от продажи доля выручки от реализации уловов водных биологических ресурсов и произведенной собственными силами из них рыбных продуктов составляет не менее 70 процентов (подп. 2 п. 2.1 ст. 346.2 Налогового кодекса РФ);
• численность работающих в них с учетом совместно проживающих с ними членов семей составляет не менее половины численности населения города или поселка (подп. 1 п. 2.1 ст. 346.2 Налогового кодекса РФ);
• вылов рыбы проводится на судах рыбопромыслового флота, которые находятся в собственности хозяйств или зафрахтованы ими на основании договоров бербоут-чартера и тайм-чартера (подп. 2 п. 2.1 ст. 346.2 Налогового кодекса РФ).

При этом норму статьи 2.1 Закона № 110-ФЗ можно было трактовать так, что для применения льготной ставки градо- и поселкообразующие предприятия должны не только соответствовать собственным трем критериям, но и соблюдать общее требование о 70-процентной доле дохода от реализации сельхозпродукции.

Как поменялась норма о льготной ставке для рыбхозов

Мнение чиновников целиком отражало неясности в законодательстве и поэтому было противоречивым. Так, в письме Минфина России от 10 мая 2012 г. № 03-03-10/42, разосланном ФНС России письмом от 15 мая 2012 г. № ЕД-4-3/7972@, было отмечено, что для применения нулевой ставки градо- и поселкообразующими рыбхозами достаточно выполнения только тех трех требований, которые относятся непосредственно к ним.

Для этого в законодательство и был введен подпункт 1 пункта 2.1 статьи 346.2 Налогового кодекса РФ. В то же время в письме Минфина России от 13 июля 2012 г. № 03-03-10/76, направленном письмом ФНС России от 18 июля 2012 г. № ЕД-4-3/11930@, финансисты утверждали, что требовалось также и выполнение общего для сельхозпроизводителей условия о 70-процентной доле выручки.

При чиновники не спорили с тем, что для рыбохозяйственных организаций, не относящихся к градо- или поселкообразующим, в отличие от всех остальных хозяйств установлены самостоятельные критерии признания их сельхозпроизводителями. И, в частности, рыболовецкие колхозы могли быть причислены к категории остальных рыбхозов. Такой вывод можно сделать на основании письма Минфина России от 9 октября 2012 г. № 03-11-06/1/20.

В конце 2012 года для оказания поддержки сельхозпроизводителям был принят новый Федеральный закон от 2 октября 2012 г. № 161-ФЗ. И льготная ставка 0 процентов у рыбхозов была предусмотрена непосредственно пунктом 1.3 статьи 284 Налогового кодекса РФ.

Однако это не решило проблемы, поскольку норма была перенесена в кодекс из закона практически дословно. Поэтому в мае 2013 года был принят Федеральный закон от 7 мая 2013 г. № 94-ФЗ (далее – Закон № 94-ФЗ ), который внес изменения в Налоговый кодекс РФ.

И тогда из пункта 1.3 статьи 284 Налогового кодекса РФ стало следовать, что ставка 0 процентов у рыбхозов касается либо градообразующих предприятий, соответствующих собственным трем критериям, либо тех, кто соблюдает общее требование о 70-процентной доле дохода от реализации сельхозпродукции. То есть каждое из условий стало применяться по отдельности.

Более того, данный вывод подтвердили судьи ВАС РФ в решении от 24 июня 2013 г. № 4707/13. Они признали противоречащими законодательству абзацы письма Минфина России от 13 июля 2012 г. № 03-03-10/76, в которых говорилось об одновременном выполнении данных условий.

Когда применение нулевой ставки не вызывает споров

На уплату ЕСХН могут претендовать не только градообразующие рыбхозы, но и рыбохозяйственные организации и индивидуальные предприниматели при соблюдении следующих условий:

• если средняя численность работников, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, не превышает за налоговый период 300 человек;
• если в общем доходе от продажи доля выручки от реализации уловов водных биоресурсов и произведенной собственными силами из них рыбных продуктов составляет не менее 70 процентов;
• если они осуществляют рыболовство на судах рыбопромыслового флота, принадлежащих им на праве собственности, или используют их на основании договоров фрахтования (бербоут-чартера и тайм-чартера).

Правда, ссылку на данные хозяйства статья 2.1 Закона № 110-ФЗ не давала. Равно как не делает этого и пункт 1.3 статьи 284 Налогового кодекса РФ сейчас. Получается, они не имеют права на льготу по налогу на прибыль. И это подтверждают чиновники Минфина России в письме от 13 июля 2012 г. № 03-03-10/76. Из него можно сделать вывод, что до тех пор, пока в Налоговом кодексе РФ выделены отдельные типы рыбхозов, применение нулевой процентной ставки возможно только для них. И такая позиция находит поддержку в арбитражных судах.

Так, например, если рыбхоз не включен в перечень градо- и поселкообразующих организаций, то он в любом случае не может претендовать на применение льготной ставки, так как условия должны выполняться в совокупности, а не по отдельности (определение ВАС РФ от 7 декабря 2011 г. № ВАС-14402/11).

В то же время в постановлении Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 22 апреля 2013 г. № А26-10401/2012 применение нулевой ставки признано возможным для рыбхозов, не относящихся к градо- или поселкообразующим, но соответствующих критериям 70-процентной доли выручки.

Как был расширен перечень льготников

Закон № 94-ФЗ определил, что на применение ставки 0 процентов по налогу на прибыль могут претендовать сельскохозяйственные производственные кооперативы, включая рыболовецкие артели (колхозы). Основание – подпункт 1.1 пункта 2.1 статьи 346.2 Налогового кодекса РФ.

Согласно Общероссийскому классификатору ОК 005-93 , утвержденному постановлением Госстандарта России от 30 декабря 1993 г. № 301, продукция рыболовецких артелей по коду 98 9930 относится к сельскохозяйственной. Отметим, в постановлении Президиума ВАС РФ от 4 марта 2008 г. № 12356/07 арбитры не признали сельхозпроизводителем хозяйство с другой организационно-правовой формой, посчитав, что его рыбная продукция относится к другим классам продуктов по кодам 92 0000, 92 0001.